Čo je push down účtovníctvo?
Push down accounting je metóda, pomocou ktorej sa účtovná základňa nadobúdateľa, pokiaľ ide o prevzaté aktíva a pasíva, tlačí dole do účtovných kníh nadobúdaného. Účtovné knihy nadobúdaného sa tiež upravujú tak, aby odrážali hodnotu jeho majetku a záväzkov zohľadňovanú v konsolidovanej účtovnej závierke nadobúdateľa, tj účtovná hodnota majetku a záväzkov nadobúdaného by sa upravovala na ich reálne hodnoty, ktoré posudzuje nadobúdateľ.
ASU 2014-17 vedie aplikáciu pushdown účtovníctva.
Kedy použiť účtovníctvo pushdown?
Nadobúdaný subjekt sa môže rozhodnúť, že požiada o postúpenie účtovníctva, kedykoľvek účtovná jednotka získa nad ním kontrolu. Podľa pokynov v ASC 810 Konsolidácia sa hovorí, že účtovná jednotka vtedy získala kontrolu
- priamo alebo nepriamo nadobúda viac ako 50% hlasovacích práv (model hlasovacích úrokov),
- - sa stáva primárnym príjemcom subjektu s variabilným úrokom (model variabilného úroku) alebo -
- iná kontrola sa prenáša prostredníctvom zmluvného dojednania atď.
Takéto udalosti, keď iný subjekt získa kontrolu nad nadobúdaným, sa v ASU 2014-17 označujú ako „udalosti súvisiace s kontrolou“.
- Možnosť uplatniť postupné účtovníctvo sa nevzťahuje na situácie, keď nadobúdateľ nezíska „kontrolu“ nad nadobúdaným v rámci parametrov kontroly, ako sú definované v ASC 810. Transakcia by tiež nespadala do rozsahu pôsobnosti ASC 805.
- Napríklad akvizičné účtovníctvo a následné tlačenie nadol by sa nepoužilo v prípade akvizície majetku alebo skupiny majetku, ktorá nepredstavuje podnikanie, v prípade založenia spoločného podniku atď.
- Avšak na to, aby nadobúdaný subjekt požiadal o tlačenie nadol účtovníctva, nie je nevyhnutnou podmienkou, aby nadobúdateľ použil účtovníctvo akvizície. Napríklad, ak investičná spoločnosť získa kontrolu nad nadobúdaným, nemusí sa od nej vyžadovať, aby uplatňovala účtovníctvo akvizície podľa ASC 805. Nadobúdaný podnik sa však môže rozhodnúť, že požiada o potlačenie účtovníctva, pokiaľ zmena v kontrole udalosť existuje.
- Akákoľvek dcérska spoločnosť nadobúdaného subjektu (tj dcérska spoločnosť s postupným znižovaním), ktorú konsoliduje nadobúdateľ vo svojej konsolidovanej účtovnej závierke, sa môže rozhodnúť, že v samostatnej účtovnej závierke použije potlačenie účtovníctva bez ohľadu na to, či sa nadobúdaný podnik rozhodne uplatniť to isté.
Možnosť uplatniť push down účtovníctvo
Účtovná jednotka má možnosť požiadať o zatlačenie účtovníctva zakaždým, keď dôjde k udalosti zmeny v kontrole. Napríklad entitu A získala entita B v januári 20 × 7. Subjekt A je ďalej získavaný subjektom C v januári 20 × 8. Subjekt A má k dispozícii nasledujúce možnosti.
- Preto každá zmena v riadení predstavuje novú príležitosť pre nadobúdaný subjekt, ktorý sa rozhodol uplatniť alebo neuplatniť na potlačenie účtovníctva. Len čo sa účtovná jednotka rozhodne požiadať o zatlačenie účtovníctva na konkrétnu udalosť zmeny v kontrole, rozhodnutie nemožno odvolať.
- Nadobúdaný subjekt, ktorý neaplikuje účtovníctvo formou „downdown“ pred vydaním alebo sprístupnením účtovnej závierky, môže to isté uplatniť v nasledujúcom období tak, že ho bude považovať za zmenu účtovných zásad. Znamená to, že od nadobúdaného by sa vyžadovalo, aby aplikoval tlakové účtovníctvo retrospektívne od dátumu akvizície, ak sa domnieva, že tlakové účtovníctvo by bolo relevantnejšou účtovnou metódou.
- Mali by sa vykonať tiež všetky zverejnenia, ktoré sa musia zverejniť v prípade zmeny účtovných zásad.
Meranie položiek v rámci účtovníctva push down
- Ak sa účtovná jednotka rozhodne použiť postupné účtovníctvo, upraví sa individuálna účtovná závierka nadobúdaného subjektu tak, aby odrážala nový základ účtovníctva prijatý nadobúdateľom na ocenenie nadobudnutého identifikovateľného majetku a prevzatých záväzkov.
- V prípade, že sa od nadobúdateľa nevyžaduje, aby sa riadil účtovným záznamom o akvizícii, nadobúdaný by mal upraviť svoje účtovné knihy tak, aby odrážali sumy, v ktorých by nadobúdateľ vykázal nadobudnutý majetok a prevzaté záväzky, keby uplatnil účtovníctvo o akvizícii.
- Pretože v účtovníctve s postupným znižovaním sa nadobúdaný subjekt na účely účtovníctva považuje za novú vykazujúcu jednotku, nerozdelený zisk nadobúdaného subjektu sa vylučuje. Suma úpravy s cieľom uviesť účtovnú hodnotu nadobúdaného do reálnej hodnoty sa vykazuje v dodatočnom splatenom základnom imaní nadobúdaného.
# 1 - Dobrá vôľa
- Goodwill, ktorý vznikne pri uplatnení ASC 805 v konsolidovanej účtovnej závierke nadobúdateľa, sa vykáže v individuálnej účtovnej závierke nadobúdaného v rámci účtovníctva založeného na znižovaní hodnoty.
- Od nadobúdateľa sa vyžaduje, aby goodwill postúpil; rozoznáva rôzne spravodajské jednotky, ktoré využívajú synergie akvizície.
- Výsledkom je, že goodwill priradený nadobúdanému v konsolidovanej účtovnej závierke nadobúdateľa nemusí zodpovedať hodnote goodwillu, ktorá sa posúva nadol do samostatnej účtovnej závierky nadobúdateľa.
- Po zvolení pre prípad zmeny v kontrole sa účtovníctvo pushdown musí použiť na všetky položky aktív a pasív vykázané nadobúdateľom ako súčasť transakcie. Čiastočné použitie rezervného účtovníctva nie je povolené.
# 2 - Príklad
Jednotka B získava entitu A v transakcii, ktorej výsledkom je goodwill vo výške 100 miliónov dolárov podľa ASC 805. Jednotka B odhaduje relatívny prínos svojich rôznych spravodajských jednotiek zo synergií akvizície a goodwill alokuje takto:
- Spravodajská jednotka č. 1 - 25 miliónov dolárov
- Spravodajská jednotka č. 2 - 10 miliónov dolárov
- Spravodajská jednotka č. 3 - 65 USD (vzťahuje sa na entitu A)
Preto bola entite B v konsolidovanej účtovnej závierke priradená goodwill vo výške 65 USD k entite A. Účtovná jednotka A je však povinná vykázať celú sumu goodwillu vo výške 100 miliónov USD v individuálnej účtovnej závierke pri použití účtovníctva smerom nadol.
# 3 - Zisk z výhodného nákupu
V prípade, že výsledkom použitia ASC 805 je zisk z výhodného nákupu vykázaný v účtovníctve nadobúdateľa, nadobúdaný by to nemal zaznamenať vo svojej individuálnej účtovnej závierke. Namiesto toho sa výška zisku z výhodnej kúpy upraví proti dodatočnému splatenému kapitálu nadobúdaného.
# 4 - Transakčné náklady
Transakčné náklady, ktoré vzniknú nadobúdateľovi pri uskutočnení akvizície, sa netlačia nadol na nadobúdaného.
# 5 - Záväzky spojené s nadobudnutím
Akýkoľvek záväzok, ktorý vznikne a bude uznaný nadobúdateľom v procese uskutočnenia akvizície, má byť uznaný nadobúdaným subjektom, iba ak je nadobúdaný podnik povinný vyrovnať záväzok alebo je spoločne a nerozdielne povinný vyrovnať záväzok spolu s nadobúdateľom.
# 6 - Zverejnenie
Pretože účtovníctvo založené na zásobovaní má za následok prijatie nového účtovného základu, nadobúdaný subjekt je povinný osobitne prezentovať finančné výsledky a výkazy týkajúce sa obdobia pred akvizíciou a po akvizícii, oddelené zvislou čiernou čiarou.
Nadobúdaný podnik by mal zverejniť aj základ pre použitie pushdown účtovníctva a ďalšie príslušné informácie, ktoré používateľom účtovnej závierky umožnia vyhodnotiť vplyv uplatnenia pushdown účtovníctva na individuálnu účtovnú závierku nadobúdateľa. Niektoré z relevantných informácií, ktoré sa majú zverejniť, zahŕňajú:
- Meno a popis nadobúdateľa,
- Opis toho, ako nadobúdateľ získal kontrolu nad nadobúdaným
- Dátum akvizície
- Reálna hodnota protihodnoty prevedenej nadobúdateľom k dátumu nadobudnutia
- Čiastky vykázané nadobúdaným subjektom pre každú hlavnú triedu aktív a pasív v dôsledku použitia účtovania nadol k dátumu akvizície.
- Kvalitatívny opis faktorov, ktoré prispievajú k goodwillu, vrátane očakávaných synergií, nehmotného majetku, ktorý nespĺňa podmienky na vykazovanie, a ďalších faktorov. V prípade zisku z výhodnej kúpy by nadobúdaný subjekt mal zverejniť dôvod, prečo transakcia viedla znova, a sumu zisku vykázanú v dodatočnom splatenom základnom imaní nadobúdaného.
- Informácie, ktoré sú relevantné pre používateľov účtovnej závierky na vyhodnotenie finančných dopadov úprav vykonaných v rámci účtovníctva smerom nadol.
Príklad účtovníctva push down
Subjekt B získal 100% podiel v subjekte A za 800 miliónov dolárov. Účtovná jednotka A sa rozhodne vo svojich individuálnych účtovných závierkach uplatniť zásobovacie účtovníctvo. Reálna hodnota obstaraného identifikovateľného majetku jednotky A bola vo výške 800 mil. USD a reálna hodnota prevzatých záväzkov bola k dátumu akvizície 150 mil. USD. Účtovná hodnota identifikovateľného majetku účtovnej jednotky A k dátumu akvizície je 700 dolárov a hodnota prevzatých záväzkov je 100 miliónov dolárov. Kmeňové akcie subjektu A v deň akvizície boli 100 miliónov dolárov, ďalší splatený kapitál bol 200 miliónov dolárov a nerozdelený zisk bol 300 miliónov dolárov.
Riešenie:
Goodwill z transakcie = Vyplatená protihodnota (-) Reálna hodnota prevzatého identifikovateľného čistého majetku
- = 800 miliónov dolárov - 650 dolárov
- = 150 miliónov dolárov
Rozsah úpravy, ktorá sa má vykonať, sa počíta takto:
Účtovná jednotka A by v rámci push down účtovných úprav zaznamenala túto položku:
Finančné výkazy subjektu A by vyzerali takto:
Výhody účtovníctva push down
- Účtovníctvo push down eliminuje nesúlad v účtovných hodnotách účtovnej hodnoty majetku a záväzkov nadobúdaného a záznamy nadobúdateľa sa vedú kvôli konsolidácii. Vylučuje tak položky úpravy v takom rozsahu v čase zostavenia konsolidovanej účtovnej závierky.
- Ťažkosti spočívajú v udržiavaní rôznych hodnôt a základňa účtovníctva v nadobúdanom a účtovných knihách nadobúdateľa sa zvyšuje, keď dôjde k viacerým udalostiam zmeny v kontrole, pri ktorých kontrolu získa viac nadobúdateľov v rôznych časových intervaloch.
Nevýhody účtovníctva push down
V prípade nadobúdaného subjektu s významným nekontrolným podielom je ovplyvnená relevantnosť účtovnej závierky zostavenej na základe tlakového účtovníctva pre používateľov účtovnej závierky.
Záver
- ASU 2014-17 poskytuje nadobúdanému subjektu flexibilitu pri rozhodovaní o použití potlačenia účtovníctva v jeho individuálnych finančných výkazoch pre každú udalosť zmeny kontroly.
- Možnosť, ktorú majú konsolidované dcérske spoločnosti nadobúdaného subjektu, že sa rozhodnú pre tlakové účtovníctvo, umožňuje prijatie relevantnejšej účtovníckej základne.
- Účtovníctvo push down umožňuje konzistentnejší základ účtovníctva medzi účtovnými knihami nadobúdateľa a nadobúdaného, čo do tej miery uľahčuje proces konsolidácie.
